总第５５１期 第２４期 管理观察 ２Ｏ１４年８月 Ｍａｎａｇｅｍｅｎｔ ＯｂＳｅｒｖｅｒ 下旬出版 联合确定基数法在预算指标确定中的应用探析 以朔黄铁路公司为例 产 镭 （朔黄铁路发展有限责任公司，河北肃宁０６２３５ ０） 摘要：预算松弛产生的直接原因是预算指标确定不准确，它是预算管理中的常见问题，也是一 个“老大难”问题。朔黄铁路公司预算指标控制的重点在于各分公司的成本指标和路畅达子公司 的利润指标，由于指标确定程序及考核方式等因素影响，二者均存在松弛现象。联合确定基数法 引入按权重确定合同指标概念及相应的奖惩机制，一定程度上有利于更科学地确定预算指标和缓 解预算松弛。 关键词：预算松弛联合确定基数法考核 １．问题的提出 本预算是预算管理的重中之重。公司对分公司也只下达 成本指标，一般规定年度完成情况必须在一定范围之内 所谓预算松弛，是指最终确定的预算水平与最优预 （通常为预算值的９５％－－１０２％之间，此范围也可能微调）， 算水平之间的差异。合理的预算差异是企业管理过程中 化，还会直接导致企业成本意识淡漠，不利于企业管理 否则就视为未完成预算指标，这也反映出了委托方（朔 报告和确定成本预算指标值的意愿。 的正常现象，但过于宽松的预算不但不能实现成本最优 黄铁路公司管理层）希望代理方（分、子公司）准确预测、 水平的提升，同时也会滋生巧立名目、虚立项目等 和违法现象，给企业造成重大隐患。 朔黄铁路公司预算指标确定的过程实行“两上两下”， 管理层的意图是公司总部与分公司有充分的沟通。但预 朔黄铁路公司（以下简称“公司”）作为中国合资 算指标的起点，或者是决定性的因素，还是在于分公司 铁路的一员，积极吸取国内外铁路改革先进经验，探索 上报的基础数据。由于铁路行业资产密集型的特点，加 出了具有朔黄特色的“网运分离”、“条块结合”和“联 之运输过程中种种不确定因素，分公司往往担心预算上 报不足会导致设备维护保养不到位而影响生产。因此， １．１．２执行时成本控制意识缺失。预算指标一点确 立，考核方法就成了预算执行的指挥棒。在成本预算执 事”现象。责任单位为了达到预算考核下限而避免惩罚， 合运输”模式，在中国铁路经营改革的道路上迈出 借鉴国铁预算管理办法，建立了全面预算管理制度，为 加强资源整合和提升经济效益起到了积极作用。但由于 的地方。由于其收入指标与年度运量紧密联系，在预算 公司的成本指标和路畅达子公司的利润指标。从预算执 了具有探索性和示范性的重要一步。朔黄铁路公司通过 适当多报预算，就成为各分公司的通常做法。 起步较晚，公司目前的预算管理体系仍有诸多亟待改进 行过程中暴露出一个问题，即经常出现“花大价钱办小 中属于相对不可控指标。预算指标的确定重点在于各分 在成本仍有控制空间的情况下，没有控制和压缩成本的 意愿和动力，而是愿意“把预算指标完成得漂亮一些”， 甚至虚立项目进行成本列销，其典型表现就是年终突击 行过程看，二者均存在预算松弛现象。成本松弛表现在， 建设项目规划的战略性和长期性不足、同一地段存在重 花钱的“年末狂欢”现象。事实上，每年决算时表现出 复维修现象、施工预算管理不严、年末突击花钱现象突 来的“成本控制在预算范围内”却是一种表面现象，成 出等；利润松弛则主要表现在每年实际利润指标与预算 本实质上是在一种“松弛的”预算范围之内。 值差异较大。 １．１分公司成本指标 １．１．３根本原因在于信息不对称。存在预算松弛， 表面看，是因为责任单位为了实现自我费用充足的自 实质上，作为代理方的分公司掌握着成本支出的具体 细节，包括成本支出的规模、必要性与紧迫性等；而 １．１．１上报时虚报。由于朔黄铁路公司管理制度规 利行为，根源在于委托方与代理方之间的信息不对称。 定，其运输收入集中在公司总部层面，各分公司只负责 线路维护、机车维修等具体生产任务，是成本中心，成 财经管理 作为委托方的公司，则了解得较少，主要是因为预算 报出一个目标基数，然后按一定的权数加权平均确定目 管理力量薄弱，这就造成了成本信息的不对称。长期 标基数，委托人报出的目标值和加权后的目标值同时作 来看，解决这种信息不对称的根本途径是委托方利用 信息管理等手段，不断加强预算管理人员对生产设备 的了解程度和现场管理能力，同时，加强预算管理人 为预算考核的基础。 我国学者胡祖光（２００７）用数学方和逻辑方法进 行了推导（推导过程略）。假设代理人利润自报数为Ｓ （ｓｅｌｆ—ｏｆｆｅｒｅｄ），合同（ｃｏｎｔｒａｃｔ）基数Ｃ＝ＷＳ＋（１一 员培养。 解决“花大钱半小事”和“年末狂欢”现象的办法 Ｗ）Ｄ。ｗ代表代理人自报数Ｓ的权数（ｗｅｉｇｈｔ），’Ｄ（ｄｅｍａｎｄ） 之一就是取消预算考核下限，并将成本实际发生值与预 是委托人要求数，合同基数由代理人和委托人联合确定。 算值之间差额的一部分作为奖励发放给分公司，但在信 Ａ（ａｃｔｕａ１）表示代理人在期末的利润实际数，超额奖励 息不对称问题未得到根本解决的时候，又会出现分公司 故意高报成本预算值的另一种弊端，在预算指标确定于 考核之间形成“死循环”。 １．２子公司利润指标 路畅达子公司作为法人，是利润中心，年度预 算指标的重点是利润值。但绝大多数年份，路畅达公司 利润实际完成情况均远远高于预算值，其直接原因是公 司对其考核制度决定的。“五型企业”考核中只对路畅 达公司净资产收益率设定考核下限，在净资产一定的情 况下，净利润或利润总额便能计算得出。实际上，每年 按照净资产收益率计算的利润指标（即考核指标）与路 畅达公司自行设定的利润预算指标就存在较大差异，这 是因为两种计算方法口径不一致造成，姑且不讨论此差 异的原因与是否合理。为了能够较为轻松地完成考核指 标或预算指标，被考核单位当然有尽量少报利润预算的 主观意愿。 路畅达公司收入和利润的主要来源是货场装卸，其 业务量无法自我控制，而是受到煤炭市场状况及购销双 方商定的卸车地点等诸多不可控因素的制约，业务主动 性严重受限，这也是路畅达公司保守上报利润预算的重 要原因。但研判市场、预测形势并做出合理的应对，是 企业管理者必备的素质，也是提高企业管理水平的重要 途径，货源无法控制，这绝不能成为无法准确预测业务 量和利润的理由。委托方的考核和激励指标是代理方行 为的指挥棒，单纯利用行政手段无法实现预算指标准确 的情况下，研究考核和激励指标就显得尤为重要。 联合确定基数法的内容 联合确定基数法的雏形是美国学者魏茨曼 （Ｗ．Ｌ．Ｗｅｉｔｚｍａｎ，１９８０）用于证明预算与激励制度关系 时设计的模型。我国学者胡祖光对魏茨曼的模型进行了 改进，改进后的核心是目标基数由委托人和代理人的目 标综合确定，而并不是简单采用任何一方的期望值。其 指标确定原则是：由委托人和代理人根据各自目标函数 系数为Ｐ ，少报受罚系数为Ｐｚ。代理人的净收益Ｎ是基 薪Ｂ、超基数奖励Ｐ （Ａ—Ｃ）、少报罚金Ｐ２（Ｓ—Ａ） 三项的代数和，即：Ｎ＝Ｂ＋Ｐ１（Ａ—Ｃ）－ｐ２（Ａ—Ｓ）。推 导结果是：当Ｓ＝Ａ时，Ｎ取得最大值，且命题成立的条 件是ＰＩ＞Ｐ２＞ＰＩＷ。 对于收益性的指标，如果代理人实际完成情况大于 代理人报出的目标值，则对差异部分进行一定比例的惩 罚，如果代理人完成情况小于代理人报出的目标值也不 奖励。这有利于避免代理人为了易于完成任务而故意压 低目标值现象，其弊端是代理人有故意多报目标值的倾 向。为了避免这种倾向的出现，同时采用加权后的目标 值进行考核：如果代理人的实际宅成情况大于加权后的 目标值，对差额部分进行一定比例的奖励，如果代理人 的实际完成情况小于加权后的目标值，可以进行一定比 例的惩罚，也可以视情况免于惩罚。概括起来，联合确 定基数法就是“各报基数、加权平均、少报惩罚、多报 不奖、超额奖励”。 对于成本指标，则是以上收益性指标的对偶命题， 联合确定基数法同样适用。 ３．联合确定基数法的应用——以成本指标 为例 按照联合确定基数法的原理，公司用于成本预算指 标确定上的应用可表达为“各报基数、加权平均、多报 惩罚、少报不奖、节约奖励、超支惩罚”，用公式表达 即是Ｎ＝Ｂ＋Ｐ１（Ｃ—Ａ）－ｐ２（Ｓ—Ａ）。 假定公司管理层希望某分公司２０１Ｘ年运输成本预 算指标值Ｄ＝２００００万元，采取责任单位权重Ｗ＝Ｏ．６和 公司权重为０．４，超额奖励系数Ｐ１＝１％，少报惩罚系数 Ｐ２＝Ｏ．８％。则ＰｌＷ＝１％￣０．６＝０．６％，符合联合确定基数法 Ｐ１＞Ｐ２＞Ｐ１Ｗ的假设。现在，某分公司上报的２０１Ｘ年该项可 控成本总数Ｓ是唯一的变量。当ｓ分别为２２０００万元、 ２１０００万元、２００００万元、１９０００万元和１８０００万元时， 分公司收益情况分别如下表： ・８１・ 财经管理 联合确定基数法测算方案（单位：万元） 项目方案 Ｓ（代理人自报） Ｄ（委托人期望） 第二，委托方要从战略成本角度确定自身成本期望 值。委托人的期望成本预算值或多或少（这取决于权重 的大小）对合同值有影响，进而通过奖励系数对代理人 １ ２ ３ ４ ５ ２２０００ ２１０００ ２００００ １９０００ １８０００ ２００００ ２００００ ２００００ ２００００ ２００００ 的收益产生影响。代理人对于自身报出成本值的确定更 多的是分析自身业务需求和资源消耗；而站在委托人角 度，不仅要考核以上因素，更多的要考虑企业整体战略 对于代理人成本的要求，即涉及战略成本管理的概念， Ｃ（合同基数） Ａ（实际成本） ２１２００ ２０６００ ２００００ １９４００ １８８００ １９０００ １９０００ １９０００ １９０００ １９０００ 成本节约数（Ｃ—Ａ） ２２００ １６００ １０００ ４００ —２００ 节约奖励０．１（Ｃ—Ａ） ２２０ １６Ｏ １０Ｏ ４０ －２０ 多报数（Ａ—Ｓ） 多报惩罚一３０００ —２０００ —１０００ Ｏ １０００ ０（少报 并不是说委托人希望将目标成本值压得越低越好。另外， 委托人应该站在更高的角度，结合物价上涨等因素，运 ０．０８（Ａ—Ｓ） －２４０ 一ｌ６０ －８０ ０ 不奖） Ｎ＝节约奖励＋多报惩罚 一２０ Ｏ ２０ ４０ －２０ 从上表可以看出，只有当代理人真实报出自己成本 真实水平（１９０００万元）时，其收益才是最大的。 由Ｎ＝Ｂ＋Ｐ１（Ｃ—Ａ）＋Ｐ２（Ａ—Ｓ），可得Ｎ＝（Ｂ＋Ｐ１Ｃ— Ｐ２Ｓ）＋（Ｐ２一Ｐ１）Ａ。在代理人自报值ｓ、委托人期望值Ｄ、 合同值ｃ、奖励系数Ｐ１、惩罚系数Ｐｚ均已确定的情况下， Ｎ是Ａ的函数。显然，（Ｂ＋Ｐ１Ｃ—Ｐ２Ｓ）无论是奖励还是惩罚， 都是既定数，而且（Ｐｚ—Ｐ ）＜０，则Ｎ是Ａ的减函数。 也就是说，人为提高实际成本水平Ａ只能降低代理人的 收益Ｎ，从而“年末狂欢”操控成本的现象能理论上能 够得以避免。 ４．应用过程中的几个问题 联合确定基数法的根本目的是促进成本预算责任单 位认真评估自身真实的成本水平，以便使实际成本水平 接近于报出值，从而避免或降低惩罚，并切实付诸努力 控制和降低成本，从而获得更多的奖励。也就是说，联 合确定基数法不仅为提高预算指标的准确性提供了途径， 也是成本控制的可行方法之一。联合确定基数法涉及多 项权重指标，更涉及委托方与代理方的信息博弈，在应 用过程中，还有许多需要摸索和值得注意的地方。 第一，权重的确定需要企业结合实际情况进行探索。 采用联合确定基数法的出发点在于成本预算指标的合同 值由分公司和公司双方按一定的权重联合确定。按照联 合确定基数法的原理，联合确定基数法的激励作用Ｐ１与 传统激励法的激励作用Ｐ０之间的关系式Ｐ１／ＰＯ＝Ｉ／（１一 ｗ）（胡祖光，２００７）。为了发挥其更大的激励作用，代 理人指标值的权重应大于委托人指标值的权重。然而， 权重的确定是个复杂的问题，需要在实际执行过程中进 行不断地摸索分析。同样，联合确定基数法中的另外两 个权重指标（即奖励基数与惩罚基数）也需要与企业当 前已有的奖惩机制相结合进行分析确定，但最基本的关 系式奖励基数大于惩罚基数。 ・８２・ 用标杆法等比较手段，与国内国际同行业的成本水平进 行比较分析，从而从战略和理性的角度综合得出自己期 望的成本水平及成本变化趋势，最终通过奖惩机制对代 理人的成本变化趋势进行引导，从而避免以为压低成本 而导致短视决策的发生。 第三，建议采用折中方法应用联合确定基数法。解 决预算松弛的方法多种多样，联合确定基数法只是其中 一种。当然，只简单地针对总成本使用联合确定基数法 并不可取，这会导致代理方在各个成本明细科目问进行 人为调节，从而导致舞弊发生；对所有成本费用预算指 标的确定都使用联合确定基数法也并不切合实际，这样 会使预算指标确定过程过于复杂，不符合“成本效益原 则”。比较合理的做法是采用折中的方法，即对成本承 包总额及其中比较关键和敏感的成本项目（如铁路运输 企业成本中的修理费、燃料费、材料费等）指标的确定 采用联合确定基数法，这需要更为深入的探讨和尝试。 第四，现阶段，由于朔黄铁路货源相对稳定和充足， 使得公司收入和利润水平较有保障，加之考虑到公司对 于上级管理者要求的利润增长幅度的考虑，严厉的成本 控制暂时不十分必要，表现为公司愿意拿出大量的成本 去覆盖一些本该属于更新改造及其他的资本性支出，或 者做出一些非必要性的维修支出。但从长远看，以及从 提高企业管理水平和避免重大舞弊看，严格管理预算松 弛就十分必要。 第五，联合确定基数法要结合奖惩机制发挥作用。预 算考核最终是通过奖惩机制发挥作用的，这就需要企业将 既有奖惩机制与联合确定基数法的奖惩机制结合，从而发 挥二者的协同效应，这仍需要进一步探讨。比如，以上测 算方案中的前三种情况，实际成本（或最优成本）值Ａ（１９ＯＯＯ 万元）均低于代理人自报成本ｓ，从Ｎ＝（Ｂ＋ＰｘＣ—Ｐ２ｓ）＋ （ｅ２一Ｐ１）Ａ看，代理人人为提高Ａ，会使考核收益Ｎ减小。 但在提高Ａ的同时，代理人可能获得一些灰色收益。企业 需要做到的是，一方面发挥监督机制的作用，减小人为提 高获得收益的可能和范围，至少使得代理人获得的灰色收 益小于可能获得的奖励；另一方面，建立严厉的惩罚机制， 总第５５１期 第２４期 ２０１４年８月 Ｆ句出版 建设项目工程造价全过程管理控制研究 张舒，赤 睨 （中煤邯郸设计工程有限责任公司，河北邯郸０５６０３１） 摘要：本文从建设项目工程造价全过程管理控制概述出发，在对现有建设项目工程造价管理控制进 行分析的基础上，提出了建设项目工程造价全过程管理控制的优化对策。该研究对推动我国建设项目工 程造价管理有一定的参考作用。 关键词：建设项目 工程造价全过程管理控制 伴随着社会经济的快速发展，我国建设项目的规模 者需要面临的重要问题就是如何对工程造价进行有效的 定的目标，以事先拟定的计划与相关标准为基础，通过 实际值和计划值两者进行对比、检查、监督、引导以及 呈增加的发展趋势。在这种背景下，工程造价管理从业 各类方法的应用对被控对象在实施过程中所存在的各类 控制ｕ Ｊ。如何有效的控制建设项目工程造价，提高企业 纠正的过程。建设项目工程全过程管理控制的应用所采 经济效益与社会效益的最大化，是一个值得深入研究的 取的措施是多元的，包括组织手段、技术手段、经济手段、 课题。 合同手段以及信息管理手段等等，在这些方式中，技术 手段与经济手段的结合是对建设项目进行工程造价控制 １．建设项目工程造价全过程管理控制概述 的最有力的措施。建设项目工程全过程管理控制不但要 反映投资决策、设计、发包以及施工被动地控制，还要 建设项目工程造价全过程管理作为建设项目工程造 主动地对投资决策产生影响，同时还应对设计、发包以 价管理的模式之一，其在应用中是以推进建设项目作为 及施工等进行有效的管理控制。 目标，把投资控制作为中心，强调的是建设项目工程本 身是一个过程，建设项目工程造价的确定和控制本身也 应是一个过程，是一个建设项目工程造价决策与实施的 过程，因而在建设项目的全过程中都应应用建设项目工 程造价管理 Ｊ。建设项目工程全过程管理控制指的是在 从我国现有的建设项目工程造价情况来看，还存在 ２．建设项目工程造价现状分析 着一定的问题，导致这些问题的存在主要是因为建设项 目在实施过程中，不同的企业与单位之间存在着责任不 建设项目工程的全过程中通过全方位与多层次地运用技 术管理手段、经济管理手段以及法律管理手段等等，来 明的情况，进而导致建设项目工程中组织或者个人从经 有效的处理建设项目工程中所涉及到的造价预测、造价 济效益最大化的层面出发，对建设项目的设计方案以及 控制、造价监督以及造价分析等方面的问题，建设项目 工程全过程管理控制的目的是实现投资效益的最优化 Ｊ。 从建设项目工程全过程管理控制的原理来看，其中的控 成本管理等方面的重视存在着不足。以建设项目的投资 决策阶段为例，该阶段作为建设项目工程实施的关键性 阶段，一旦在建设项目的前期存在决策方面的失误，就 制指的是行为主体为确保在变化的情况下实现自身所设 会导致建设项目的后期无论如何进行处理，也很难弥补 使为获得灰色收益的付出的惩罚代价（包括行政处罚、经 ２００８，６：１２２ ｌ２４ 济处罚等）远远高于其收益。 参考文献： ［１】高严，曾显盛．预算松弛：国内研究综述及启示一以 １９９９—２００７国内文献为基础．财会通讯（学术版）， ［２］胡祖光．联合确定基数合约：对魏茨曼模型的一个改 进．经济研究，２００７，３：８１—９１ ［３】于增彪．管理会计研究．北京：中国金融出版社，２００７ 【４］于增彪．基于业务计划的费用预算管理：一个折中方 案．财务与会计，２００７，５：６１—６２
